Το κύρος και οι έννομες συνέπειες του «Ετήσιου Φορολογικού Πιστοποιητικού»
Νικολαία- Άννα Λ. Λεπίδα
Δικηγόρος, Δικηγορική Εταιρεία Δρυλλεράκης και Συνεργάτες
Η αδυναμία της Διοίκησης να διενεργήσει εγκαίρως τον φορολογικό έλεγχο των επιχειρήσεων οδήγησε σε συνεχείς παρατάσεις της παραγραφής. Ως έκτακτο μέτρο, επελέγη το 2011, με τροποποίηση της διάταξης του αρ. 82 παρ. 5 του Ν.2238/1994, η έμμεση ανάθεση του φορολογικού ελέγχου συγκεκριμένων επιχειρήσεων σε ορκωτούς Ελεγκτές, οι οποίοι εξέδιδαν το «Ετήσιο Φορολογικό Πιστοποιητικό», τμήμα του οποίου αποτελούσε η Έκθεση Φορολογικής Συμμόρφωσης.
Σύμφωνα με την ανωτέρω διάταξη, η έκδοση της Έκθεσης «χωρίς επιφύλαξη», χαρακτήριζε τη χρήση ως ελεγχθείσα και επιτρεπόταν από τη Διοίκηση μόνο έλεγχος με κριτήρια ανάλυσης κινδύνου του αρ. 80 του Ν. 3842/2010 και δη δειγματοληπτικός αλλά και έλεγχος βάσει ειδικών κριτηρίων (π.χ. ενδείξεις από τρίτους για παραβάσεις φορολογικής νομοθεσίας). Σύμφωνα δε με την Υ.Α. ΠΟΛ. 1159/2011, ο έλεγχος από τη Διοίκηση μπορούσε να διενεργηθεί εντός περιορισμένου χρονικού διαστήματος (έως την 30.04.2014 για χρήσεις που έληγαν έως 31.03.2012 και εντός 18 μηνών από την υποβολή της Έκθεσης στο Υπουργείο Οικονομικών για χρήσεις μετά την 31.03.2012). Κατ’ εξαίρεση, εάν δεν προέκυπταν παραβάσεις από τον ως άνω έλεγχο του Υπουργείου Οικονομικών, δυνατότητα άλλου ελέγχου από τη Διοίκηση, εντός των γενικών ορίων της παραγραφής, υπήρχε μόνον εάν συνέτρεχαν «σημαντικές παραβάσεις» του αρ. 5 παρ. 6 της ανωτέρω Υ.Α. (π.χ. εξεύρεση εικονικών τιμολογίων) που δεν εντοπίστηκαν από τον διενεργηθέντα έλεγχο.
Στην πράξη, ο περιορισμός του «δικαιώματος» της Διοίκησης να προβεί σε φορολογικό έλεγχο, αμφισβητήθηκε από τις φορολογικές αρχές και τη Δ.Ε.Δ. ( βλ. αποφ. 2061/2017, αλλά και αντίθετες θετικές αποφάσεις 1262/2018), αλλά το νομικό ζήτημα φάνηκε να επιλύεται για επιχειρήσεις με χρήσεις που έληξαν έως 31.03.2012, με την πλέον πρόσφατη απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών 1202/2018, σε συνέχεια των με αρ. 1490/2016 και 1491/2016 αποφάσεων του ίδιου Δικαστηρίου, οι οποίες έχουν όλες καταστεί αμετάκλητες.
Σύμφωνα με αυτές, εφ’ όσον έχει εκδοθεί Έκθεση Φορολογικής Συμμόρφωσης «χωρίς επιφύλαξη» για ορισμένα φορολογικά αντικείμενα και δεν έχουν εντοπιστεί φορολογικές παραβάσεις από το Υπουργείο βάσει του αρ. 5 της προαναφερόμενης Υ.Α., η Διοίκηση δύναται να διενεργήσει έλεγχο για τα εν λόγω αντικείμενα μέχρι 30.04.2014. Μετά την ημερομηνία αυτή, η χρήση θεωρείται περαιωμένη και δυνατότητα άλλου ελέγχου υπάρχει μόνο στις περιπτώσεις του αρ. 5 παρ. 6 της ως άνω Υ.Α. αλλά και «υπό τις προϋποθέσεις του αρ. 80 του Ν. 3842/2010», βάσει μεθόδων ανάλυσης κινδύνου. Το δε Δημόσιο θα πρέπει να επικαλείται αλλά και να αποδεικνύει ότι διενεργήθηκε ο έλεγχος βάσει των ανωτέρω διατάξεων.
Παρά τις ως άνω δικαστικές αποφάσεις, το Ν.Σ.Κ., με το υπ’ αριθ. 1680/2018 Πρακτικό, το οποίο έγινε αποδεκτό από την Α.Α.Δ.Ε., εισηγήθηκε στην τελευταία, ότι πρέπει να συνεχιστούν οι έλεγχοι επιχειρήσεων για χρήσεις που ανάγονται σε χρόνο πριν από την 01.01.2014, ανεξαρτήτως 18μηνου, έως ότου λυθεί το ζήτημα από το ΣτΕ και ανάλογη θέση πρέπει να λαμβάνει και η Δ.Ε.Δ. Είναι επομένως αυτονόητο ότι η λύση του ζητήματος από το ΣτΕ, όπως υποδεικνύει το Ν.Σ.Κ, προϋποθέτει να αχθεί στο μέλλον σχετική υπόθεση ενώπιόν του με την άσκηση αίτησης αναίρεσης ή δυνητικά με πιλοτική δίκη.
Βάσει της ανωτέρω ανάλυσης και δεδομένου ότι για χρήσεις α) από 01.01.2014, η Διοίκηση δεν περιορίζεται να διενεργήσει φορολογικό έλεγχο και β) από 01.01.2016 το εν λόγω Πιστοποιητικό κατέστη προαιρετικό, ματαιώνεται ο σκοπός για τον οποίο εισήχθη ο θεσμός του Ετήσιου Φορολογικού Πιστοποιητικού, ήτοι η ταχύτερη βεβαίωση και είσπραξη φορολογικών εσόδων αλλά και η βεβαιότητα του φόρου και η ασφάλεια του δικαίου. Εν τούτοις, «άνευ των αναγκαίων αδύνατον και ζην και εύ ζην».
